A „fejlesztési tartalék” angolul development reserve. A magyar társaságiadó-rendszerben a fejlesztési tartalék olyan, az eredménytartalékból lekötött tartalékba átvezetett összeg, amelynek képzése az adózás előtti eredmény csökkentésével járhat, és amelyet a vállalkozás meghatározott határidőn belül beruházásra használhat fel.
Gyártás alatt álló gép esetén a fejlesztési tartalékot nem a beruházásra adott előleg megfizetésekor kell feloldani, hanem akkor, amikor a gép elkészült, a társaság átvette, és a gép bekerülési értékét a beruházási számlán könyveli. A gép készültségi foka önmagában nem változtat ezen: a részleges készültség és az előlegfizetés nem alapozza meg a fejlesztési tartalék feloldását.
A „fejlesztési tartalék” angol megfelelője
A magyar „fejlesztési tartalék” általános angol megfelelője a development reserve. Adózási és számviteli szövegben használható a development reserve for corporate tax purposes vagy a development reserve under the Hungarian corporate tax system kifejezés is.
| Magyar kifejezés | Angol megfelelő |
|---|---|
| fejlesztési tartalék | development reserve |
| lekötött tartalék | allocated reserve |
| eredménytartalék | retained earnings |
| beruházás | investment |
| beruházási előleg | advance payment for an investment |
| beruházási számla | investment account |
| tárgyi eszköz | tangible asset |
| bekerülési érték | acquisition cost |
| értékcsökkenési leírás | depreciation |
| adózás előtti eredmény | pre-tax profit |
| társasági adó | corporate tax |
Mi a fejlesztési tartalék lényege?
A fejlesztési tartalékhoz kapcsolódó adóalap-módosító tétel fontos tényező az adóalap csökkentésében. A fejlesztési tartalék címén érvényesíthető kedvezmény azt jelenti, hogy az adózó döntése szerint forrást különíthet el a későbbi, négy adóéven belül megvalósítani vélt, beruházásához, az így képzett tartalék összegével a képzés adóévében csökkentheti adózás előtti eredményét.
A fejlesztési tartalék a magyar társasági adó rendszerében régóta alkalmazott módszer, amelynek segítségével az adózó a képzés adóévében adóalap-csökkentést érvényesíthet, miközben a beruházást későbbi adóévekben valósítja meg.
A fejlesztési tartalék a lekötés évét követő négy adóévben ebből beruházást megvalósíthasson a vállalkozás. A fejlesztési tartalék képzési lehetőség tulajdonképp egy előrehozott és egyösszegű értékcsökkentést jelent.
Az adózási kedvezmény gazdasági értelemben halasztott adófizetési lehetőséget jelent. A vállalkozás nem a beruházás teljes értékét kapja vissza, hanem a beruházás adóalap-csökkentő hatásához kapcsolódó társaságiadó-megtakarítás jelentkezik korábban.
A fejlesztési tartalék maximális összege
A fejlesztési tartalék összege legfeljebb az adóévi adózás előtti nyereség 50 százaléka és legfeljebb adóévenként 500 millió forint lehet. A fejlesztési tartalék maximális összegét pozitív adózás előtti eredmény esetében kell megállapítani.
Nem képezhető fejlesztési tartalék, ha az adóévi adózás előtti eredmény nulla vagy negatív. Ha az adózó több fejlesztési tartalékot képez, mint az adózás előtti nyereségének 50 százaléka, akkor is csak az említett 50 százaléknak megfelelő összegben érvényesítheti a csökkentő tételt.
A fejlesztési tartalék nagyságát egyedül a tárgyévi adózás előtti eredmény szintje határozza meg, arra az esetleges negatív eredménytartalék nem hat. Képezhető fejlesztési tartalék akkor is, ha annak következtében az adózó eredménytartaléka negatívvá válik, vagy negatív eredménytartaléka tovább nő.
| Feltétel | Szabály |
|---|---|
| Adózás előtti eredmény | Nulla vagy negatív eredmény esetén fejlesztési tartalék nem képezhető. |
| Éves korlát | Legfeljebb az adóévi adózás előtti nyereség 50 százaléka. |
| Abszolút korlát | Legfeljebb adóévenként 500 millió forint. |
| Negatív eredménytartalék | Önmagában nem akadálya a fejlesztési tartalék képzésének. |
| Beszámoló | A lekötött tartalékként kimutatott összegnek az adóév utolsó napján is szerepelnie kell. |
A fejlesztési tartalék számviteli képzése
A nyereségesen gazdálkodó társaságok a mérleg-fordulónappal képezhetik meg a fejlesztési tartalékot oly módon, hogy a képzett fejlesztési tartalékot az eredménytartalék terhére lekötött tartalékba kell helyezni.
A fejlesztési tartalék képzése nem az adózott eredményből történik, tehát nem minősül eredményfelosztásnak, és nem is a mérleg szerinti eredmény terhére kell elszámolni. A kialakuló mérleg szerinti eredménynek ugyanakkor már tartalmaznia kell a fejlesztési tartalék képzésének eredményhatását a társaságiadó-fizetési kötelezettség változásán keresztül.
A lekötött tartalékba történő átvezetés nem jelenti a fedezet tényleges pénzügyi elkülönítését, hanem csak a saját tőke elemeinek változását, valamint azt, hogy ezen összeg nem képezhet osztalékfedezetet.
A fejlesztési tartalék képzésekor a könyvelési tétel a következő:
T 413 Eredménytartalék - K 414 Lekötött tartalék
A fejlesztési tartalék képzésének menete a következő:
- Az üzleti év végi zárlati munkálatok során meg kell állapítani a vállalkozó adott üzleti évi adózás előtti eredményét.
- Ha az eredmény negatív vagy nulla, akkor fejlesztési tartalék nem képezhető.
- Pozitív adózás előtti eredmény esetében meg kell állapítani a fejlesztési tartalék maximálisan képezhető összegét.
- Döntést kell hozni a ténylegesen képzendő fejlesztési tartalék összegéről.
- A döntésnek megfelelő összeget az eredménytartalék csökkenéseként és a lekötött tartalék növekedéseként kell elszámolni.
- Az adóévről készítendő társaságiadó-bevallásban a könyvelt tétellel megegyező összeget az adóalap csökkenéseként kell beállítani.
- Az üzleti évről készített mérlegben a fejlesztési tartalék megképzett összegét a lekötött tartalék soron szerepeltetni kell.
A fejlesztési tartalék megképzett összegét az adott üzleti évről készített beszámolónak már tartalmaznia kell. A fejlesztési adókedvezményt csak akkor lehet érvényesíteni, ha az elkülönítés a vonatkozó év beszámolójában is megjelenik.
A beruházási előleg és a fejlesztési tartalék feloldása
A beruházásra adott előleg megfizetése önmagában nem alapozza meg a fejlesztési tartalék feloldását. Az előlegfizetés még nem jelenti azt, hogy a beruházás bekerülési értéke a társaság könyveiben beruházásként megjelent.
A kérdés szerinti gépet akkor lehet megvásárolni, amikor az elkészült, és akkor lehet a beruházási számlán könyvelni, amikor azt a kérdező cég átvette, jellemzően - az adott esetben - a gyártó számlája alapján.
Ez az az időpont, amikor az adott gépberuházáshoz kapcsolódó fejlesztési tartalékot fel lehet oldani, vagyis a lekötött tartalékból az eredménytartalékba vissza lehet vezetni.
A gép gyártása során kifizetett előlegek tehát nem oldják fel automatikusan a fejlesztési tartalékot, még akkor sem, ha a gyártás már megkezdődött. A gép készültségi foka sem döntő szempont önmagában.
| Esemény | Feloldható-e a fejlesztési tartalék? |
|---|---|
| Gyártási szerződés megkötése | Nem. |
| Gyártás megkezdése | Nem. |
| Beruházási előleg megfizetése | Nem. |
| A gép részleges készültsége | Önmagában nem. |
| A gép elkészülése | Önmagában még nem feltétlenül. |
| A gép átvétele és beruházásként történő könyvelése | Igen, ekkor megnyílhat a feloldás lehetősége. |
Befolyásolja-e a készültségi fok a feloldhatóságot?
Ha a gép készültségi foka megállapítható, az önmagában nem befolyásolja a fejlesztési tartalék feloldhatóságát. A készültségi fok megállapítása nem azonos a gép átvételével, a teljesítés igazolásával és a gép bekerülési értékének a beruházási számlán történő könyvelésével.
A fejlesztési tartalékot akkor és olyan mértékben lehet feloldani az eredménytartalékkal szemben, amikor és amilyen összegben a beruházás az adózó könyveiben megjelenik.
A feloldás alapja tehát nem az, hogy a gyártó a gép gyártási folyamatának mekkora készültségi fokát állapította meg, hanem az, hogy az eszköz a társaság könyveiben beruházásként megjelent-e, és meghatározható-e a beruházás bekerülési értéke.
Mikor kell feloldani a fejlesztési tartalékot?
A fejlesztési tartalékot nem pusztán év végén kell feloldani. A feloldás időpontját ahhoz kell igazítani, amikor a beruházás bekerülési értéke a társaság könyveiben megjelenik.
A lekötött tartalékot akkor és olyan mértékben lehet feloldani az eredménytartalékkal szemben, amikor és amilyen összegben a beruházás az adózó könyveiben megjelenik. A fejlesztési tartalék feloldásához a beruházást nem kell üzembe helyezni.
Ez azt jelenti, hogy a gép aktiválása nem feltétel a fejlesztési tartalék feloldásához. A feloldás már akkor megtörténhet, amikor a gép beruházásként, a bekerülési értékén a könyvekben szerepel, és az eszköz még nem került használatba vételre.
A kapcsolódó könyvelési tétel a következő:
T 414 Lekötött tartalék - K 413 Eredménytartalék
A feloldás mértéke két korláthoz kötött: legfeljebb a beruházás bekerülési értékéig, illetve legfeljebb a képzett fejlesztési tartalék összegéig oldható fel a tartalék.
| Szempont | Jelentősége |
|---|---|
| Beruházási előleg | Nem alapozza meg a feloldást. |
| Bekerülési érték könyvelése | A feloldás alapja. |
| Gép átvétele | Jellemzően ehhez kapcsolódik a beruházási számlán történő könyvelés. |
| Üzembe helyezés | A feloldáshoz nem szükséges. |
| Értékcsökkenés elszámolása | Nem feltétele a feloldásnak. |
| Év végi feloldás | Nem automatikus; a könyvelés időpontjához kell igazodni. |
A gép beruházásként történő könyvelése
Eszközvásárlás esetén a beruházás könyvelése a következő:
T 161 Beruházás - T 466 Előzetes áfa - K 454 Szállító
A fejlesztési tartalék feloldását ehhez a könyvelési eseményhez kell kapcsolni, ha a gép elkészült, a társaság átvette, és a gép bekerülési értékét a beruházási számlán elszámolták.
Az aktiválás már egy későbbi számviteli esemény. A fejlesztési tartalék feloldásához nem kell megvárni, hogy a gépet tárgyi eszközként állományba vegyék, és az értékcsökkenés elszámolása sem szükséges.
A fejlesztési tartalék feloldásának összege
A fejlesztési tartalékot legfeljebb a beruházás bekerülési értéke, illetve legfeljebb a képzett fejlesztési tartalék összegében lehet feloldani.
Ha a beruházás bekerülési értéke nagyobb, mint a fejlesztési tartalék összege, akkor csak a fejlesztési tartalék összegéig történhet feloldás. Ha a beruházás bekerülési értéke kisebb, mint a lekötött fejlesztési tartalék, akkor csak a tényleges beruházási értéknek megfelelő összeg oldható fel.
Ha a beruházást az adózó csak részben valósította meg fejlesztési tartalékból, az értékcsökkenési leírást is csak részben kell elszámoltnak tekinteni.
A fejlesztési tartalék és az értékcsökkenés kapcsolata
A fejlesztési tartalékból megvalósított tárgyi eszköz után a tartalék összegéig a társasági adó szerinti értékcsökkenési leírás nem számolható el. A feloldott fejlesztési tartalék összegét az adóalap-csökkentésként elszámolt értékcsökkenési leírásnak kell tekinteni.
Ezáltal érvényesül, hogy a fejlesztési tartalék alkalmazásánál tulajdonképpen az adózási értékcsökkenés elszámolásának előrehozásáról van szó. A vállalkozás a beruházás adóalap-csökkentő hatását nem több év alatt, hanem már a tartalék képzésének adóévében érvényesíti.
A számviteli szabályok szerint a vállalkozás a tárgyi eszköz után annak hasznos élettartama alatt számviteli értékcsökkenést számolhat el. Ez azonban nem jelenti azt, hogy ugyanazon összeg után a társasági adóban is korlátlanul elszámolható az értékcsökkenési leírás.
Fontos eloszlatni azt a tévhitet, hogy a tárgyi eszköz beszerzés költségeinek értékcsökkenés formájában történő elszámolását követően a vállalkozásnak a beszerzett eszköz „nem került semmibe”. A költségként való elszámolás ugyanis nem azt jelenti, hogy a vállalkozás valahonnan „visszakapja” a befektetett pénzt.
Csupán arról van szó, hogy a bekerülési érték, illetve a tárgyévben az értékcsökkenés összegével az adóalap, és nem az adó csökken. Így a vállalkozás által „visszakapott” pénz nem a bekerülési értékkel azonos, hanem csupán a bekerülési értékre mint adóalap-csökkentő költségelemre eső adóval egyenlő.
A fejlesztési tartalék felhasználható beruházásai
A fejlesztési tartalékot a képzését követő négy adóévben megvalósított beruházásokra lehet felhasználni. Ezek a beruházások új és használt tárgyi eszközök beszerzésére is vonatkozhatnak, amelyek tekintetében a magyar szabályozás nem állapít meg általános korlátozást.
Beruházásnak minősül a pénzügyi lízing keretében, a lízingbeadó által beszerzett lízingbe vett tárgyi eszköz is. A fejlesztési tartalék feloldása nemcsak a saját tulajdonú eszközön végzett beruházás, hanem a bérelt eszközön végzett beruházás alapján is lehetséges.
A fejlesztési tartalékot azonban csak beruházásra lehet felhasználni. Immateriális javak beszerzésére nem használható fel, mivel a Tao. törvény kizárólag beruházáshoz engedi a fejlesztési tartalék képzését és felhasználását.
Mire nem használható fel a fejlesztési tartalék?
A fejlesztési tartalék nem oldható fel nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásként, vagyis apportként átvett eszköz bekerülési értéke alapján.
Nem oldható fel a térítés nélkül átvett eszközök bekerülési értéke alapján, valamint az olyan tárgyi eszközzel kapcsolatosan elszámolt beruházási érték alapján, amely tárgyi eszközre nem számolható el vagy nem szabad elszámolni terv szerinti értékcsökkenést.
- nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásként átvett eszköz;
- térítés nélkül átvett eszköz;
- olyan tárgyi eszköz, amelyre nem számolható el terv szerinti értékcsökkenés;
- olyan tárgyi eszköz, amelyre nem szabad terv szerinti értékcsökkenést elszámolni;
- immateriális javak beszerzése.
A kivételek között szerepelhet a műemlék épület és építmény, valamint a helyi egyedi védelem alatt álló épület és építmény. 2007. január 1-től a fejlesztési tartalék felhasználható műemlék épülettel, építménnyel és helyi egyedi védelem alatt álló épülettel kapcsolatos beruházásra is.
A négy adóéves felhasználási határidő
A tervezett beruházásokat a fejlesztési tartalék képzését követő négy adóévben kell megvalósítani, és a korábban létrehozott fejlesztési tartalékot legkésőbb a negyedik adóév végéig kell a megvalósult beruházás bekerülési értékének megfelelően feloldani.
A fejlesztési tartalékot a lekötés évét követő négy adóévben kell beruházásra felhasználni. A fel nem használt összegre vonatkozó adózási következmények akkor merülnek fel, ha a vállalkozás a határidő végéig nem valósítja meg a szükséges beruházást, vagy a tartalékot beruházás nélkül vezeti vissza az eredménytartalékba.
A 2021-ben képzett fejlesztési tartalékot a következő négy adóévben, de legkésőbb 2025. december 31-ig kellett teljes egészében feloldani a megvalósult beruházás bekerülési értékének megfelelően.
A fel nem használt részt legkésőbb a 2025. évi társaságiadó-bevallásban kell bevallani, és a képzés adóévében hatályos mérték szerint meghatározott adót, valamint a késedelmi pótlékot meg kell fizetni.
A fel nem használt fejlesztési tartalék adókövetkezményei
Amennyiben az adózó a fejlesztési tartalékot hat adóéven belül nem használja fel, vagy beruházás nélkül a fejlesztési tartalékot visszavezeti az eredménytartalékba, akkor a feltárás, vagyis a könyvelés időpontját követő 30 napon belül meg kell fizetni az elmaradt társasági adót és a késedelmi pótlékot az eredeti esedékességhez viszonyítva.
A hatodik adóévet követő év első hónapjában önellenőrzést kell benyújtani. A helyesbítés arra a bevallásra vonatkozik, amelyben az adóalap-csökkentést igénybe vették.
A késedelmi pótlékot a csökkentő tétel alkalmazását tartalmazó bevallás benyújtása esedékességét követő naptól a képzés évét követő hatodik adóév végéig, illetve a nem beruházási célra történt feloldás napjáig kell felszámítani.
A 2021-ben képzett fejlesztési tartalék esetén a késedelmi pótlékot 2022. június 1-jétől 2025. december 31-ig kellett számítani. Az adót és a kamatot 2026. január 31-ig kellett megállapítani és megfizetni.
A fejlesztési tartalék pénzügyi és számviteli hatása
A lekötött tartalék képzése nem jelenti azt, hogy a pénz ténylegesen elkülönítésre került, és a beruházás megkezdésekor csak „elő kell venni a fiókból”. A beruházás finanszírozását ettől még meg kell oldani a pénzügyi vezetésnek.
A fejlesztési tartalék képzése tehát önmagában nem biztosítja a beruházás teljes pénzügyi fedezetét. A vállalkozásnak a gép gyártása, az előlegek és a végszámla kifizetéséhez szükséges likviditást külön meg kell terveznie.
A lekötött tartalék képzése a saját tőke összetételét változtatja meg, és az összeg nem képezhet osztalékfedezetet. A későbbi feloldáskor az összeg az eredménytartalékba kerül vissza.
A fejlesztési tartalékot a számviteli szabályok alapján a vállalkozás később, a beruházás könyvekben történő megjelenésekor oldhatja fel. A feloldás időzítése a beruházás könyveléséhez kapcsolódik, nem pedig automatikusan az év végéhez vagy az eszköz aktiválásához.
Gyakorlati időrend gyártás alatt álló gépnél
- A társaság fejlesztési tartalékot képez, és az összeget az eredménytartalékból a lekötött tartalékba átvezeti.
- A társaság gyártási szerződést köt a gép előállítására.
- A gyártás során a társaság egy vagy több előleget fizet.
- A gép készültségi foka fokozatosan növekszik.
- A kész gépet a gyártó átadja a társaságnak.
- A társaság a gépet átveszi, jellemzően a gyártó számlája alapján.
- A gép bekerülési értékét a beruházási számlán könyvelik.
- A beruházás könyvekben megjelenő bekerülési értékének megfelelő összegben feloldható a fejlesztési tartalék.
- A gépet később üzembe helyezik, és megkezdődik a számviteli értékcsökkenés elszámolása.
- A társasági adó szerinti értékcsökkenés elszámolását a feloldott fejlesztési tartalék összege korlátozza.
A kérdés szerinti gép helyes kezelése
A gép gyártására kötött szerződés és a gyártás során megfizetett előlegek alapján még nem lehet feloldani a kapcsolódó fejlesztési tartalékot. A készültségi fok megállapíthatósága sem eredményezi automatikusan a feloldhatóságot.
A feloldás akkor válik lehetővé, amikor a gép elkészült, a társaság átvette, és a gép bekerülési értékét a beruházási számlán könyvelik. A feloldás összege nem haladhatja meg sem a beruházás bekerülési értékét, sem a képzett fejlesztési tartalék összegét.
Az aktiválást és az üzembe helyezést nem kell megvárni. A fejlesztési tartalék feloldásának lényeges feltétele a beruházás könyvekben történő megjelenése, nem pedig az, hogy a gépet már használatba vették-e, vagy elszámoltak-e utána értékcsökkenést.
tags: #fejlesztesi #tartalek #angolul